矿山企业涉及各项特别费用及税金研究

矿山企业因其行业特殊属性，在矿业权出让收益等特定费用缴纳、税收承担方面有不同于其他行业企业的特别规定，也形成了其具有特色的规范体系，本文即在梳理最新规定的基础上，对矿山企业涉及各项特别税费做出如下归纳说明。

一、矿业权出让收益

《矿业权出让收益征收办法》于2023年5月1日生效后，根据该规定，矿业权出让收益征收方式包括按矿业权出让收益率形式征收或按出让金额形式征收。《按矿业权出让收益率形式征收矿业权出让收益的矿种目录（试行）》（以下简称《矿种目录》）所列矿种按矿业权出让收益率形式征收，其余矿种按出让金额形式征收。

（一）按矿业权出让收益率形式征收

矿业权出让收益=探矿权（采矿权）成交价/起始价+逐年征收的采矿权出让收益。其中，逐年征收的采矿权出让收益=年度矿产品销售收入×矿业权出让收益率。矿业权出让收益率依据矿业权出让时《矿种目录》规定的标准确定。

按竞争方式出让矿业权的，在出让时征收竞争确定的成交价；在矿山开采时，按合同约定的矿业权出让收益率逐年征收采矿权出让收益。按协议方式出让矿业权的，成交价按起始价确定，在出让时征收；在矿山开采时，按矿产品销售时的矿业权出让收益率逐年征收采矿权出让收益。

其中有个细节问题，就是如何确定矿业权出让收益起始价。根据《自然资源部、财政部关于制定矿业权出让收益起始价标准的指导意见》规定，非油气矿产矿业权出让收益起始价=起始价标准×成矿地质条件调整系数×勘查工作程度调整系数×矿业权面积，油气矿产矿业权出让收益起始价=起始价标准×矿业权面积。自然资源部规定的非油气矿产（不含稀土、放射性矿产）矿业权出让收益起始价标准为2万元/平方千米，部分省份如山西、江西将该标准提高至2.2万元/平方千米。

（二）按矿业权出让金额形式征收

按竞争方式出让矿业权的，矿业权出让收益按竞争结果确定。按协议方式出让矿业权的，矿业权出让收益按照评估值、矿业权出让收益市场基准价测算值就高确定。

二、矿山地质环境治理恢复基金

（一）计提标准

《国务院关于印发矿产资源权益金制度改革方案的通知》（国发〔2017〕29号）规定，矿山环境治理恢复基金由矿山企业单设会计科目，按照销售收入的一定比例计提，计入企业成本。《关于取消矿山地质环境治理恢复保证金建立矿山地质环境治理恢复基金的指导意见》（财建〔2017〕638号）规定，矿山企业按照满足实际需求的原则，根据其矿山地质环境保护与土地复垦方案，将矿山地质环境恢复治理费用按照企业会计准则相关规定预计弃置费用，在预计开采年限内按照产量比例等方法摊销，并计入生产成本。

各省份制定了不同的矿山环境治理恢复基金管理制度，明确规定了计提基金标准或参考标准。如《山西省矿山环境治理恢复基金管理办法》明确规定，探矿权人为企事业单位法人的，按探矿权出让收益的5%提取；各级政府出资委托相关地质勘查部门探矿，探矿权人为各级政府的，由项目实施的地质勘查部门建立基金专户，按委托合同费用的5%提取。采矿权人按下列方式计算，直接销售原矿的，季度应提取基金数额=原矿季度销售收入×矿种系数×影响系数；非直接销售原矿的，季度应提取基金数额=深加工产品销售收入×70%×矿种系数×影响系数。

（二）所得税税前扣除方面

《企业所得税法实施条例》第四十五条规定，企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。根据前述规定，矿山环境治理恢复基金可计入企业成本，在税前列支。

（三）司法执行方面

《矿山地质环境保护规定》第十七条规定，采矿权人应当依照国家有关规定，计提矿山地质环境治理恢复基金。基金由企业自主使用，根据其矿山地质环境保护与土地复垦方案确定的经费预算、工程实施计划、进度安排等，统筹用于开展矿山地质环境治理恢复和土地复垦。因此，根据该规定，矿山地质环境治理恢复基金应专款专用。这就形成矿山企业在无资金偿付应付账款情况下，基金专户仍有资金，从而导致债权人可申请法院对基金专户查封冻结及划转。

在司法实践中，因法律未规定矿山地质环境治理恢复基金不属于不得执行的财产，也不属于仅可冻结不可扣划的财产，因此，矿山企业所提执行异议存在不被支持的风险。

经检索，关于基金专户被冻结问题，在《山西省矿山环境治理恢复基金管理办法实施细则》（晋自然资规〔2024〕1号）中做了相关规定，该细则第十四条规定，“矿业权人涉法涉诉基金专户被冻结的，资金应优先用于矿山地质、生态等环境治理恢复、土地复垦与监测支出，经县级自然资源部门会同财政、生态环境部门综合评估，已落实矿山地质、生态等环境治理恢复、土地复垦与监测责任后，其结余基金方可划转。”但尚未有相关案例表明该规定已落到实处。

三、土地复垦费用

《土地复垦条例实施办法》第二十条规定，采矿生产项目的土地复垦费用预存，统一纳入矿山地质环境治理恢复基金进行管理。因此，土地复垦费用在税前扣除及司法执行方面，与矿山地质环境治理恢复基金相同。

《土地复垦条例实施办法》第十六条规定，土地复垦义务人应当按照条例第十五条规定的要求，与损毁土地所在地县级自然资源主管部门在双方约定的银行建立土地复垦费用专门账户，按照土地复垦方案确定的资金数额，在土地复垦费用专门账户中足额预存土地复垦费用。目前，矿山企业按规定合并编制矿产资源开发利用和矿山环境保护与土地复垦方案，在该方案中对土地复垦费用做出具体规定。

土地复垦费全国并无统一征收标准，部分省份公开收费标准。如青海省《关于调整我省耕地开垦费和土地复垦费收费标准有关事项的通知》（青发改价格〔2023〕95号）规定，一类地区10700元/亩，二类地区9160元/亩，三类地区8300元/亩。

四、矿业权使用费

《探矿权采矿权使用费和价款管理办法》第五条规定，探矿权使用费以勘查年度计算，按区块面积逐年缴纳，第一个勘查年度至第三个勘查年度，每平方公里每年缴纳100元，从第四个勘查年度起每平方公里每年增加100元，最高不超过每平方公里每年500元。采矿权使用费按矿区范围面积逐年缴纳，每平方公里每年1000元。探矿权采矿权使用费应按前述规定进行缴纳。

五、资源税

《资源税法》第三条规定，资源税按照《税目税率表》实行从价计征或者从量计征。《税目税率表》中规定可以选择实行从价计征或者从量计征的，具体计征方式由省、自治区、直辖市人民政府提出，报同级人民代表大会常务委员会决定，并报全国人民代表大会常务委员会和国务院备案。实行从价计征的，应纳税额按照应税资源产品（以下称应税产品）的销售额乘以具体适用税率计算。实行从量计征的，应纳税额按照应税产品的销售数量乘以具体适用税率计算。应税产品为矿产品的，包括原矿和选矿产品。

如《山西省人民代表大会常务委员会关于修改<山西省人民代表大会常务委员会关于资源税具体适用税率等有关事项的决定>的决定》规定，“煤”为从价计征，“煤”税目原矿税率为10%，选矿税率为9%。

六、增值税（矿业权转让）

根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）规定，矿业权属于无形资产中自然资源使用权，转让按6%税率缴纳增值税。

另外，根据前述文件附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》，在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为，属于不征收增值税项目。该规定中涉及无形资产转让仅包含土地使用权，未包含自然资源使用权，因此，矿业权转让涉及前述资产重组情形的，仍然应缴纳增值税。（来源于：矿山律匠）